2020/07/27

海南自由贸易港的税务蓝图

作者:董刚 段桃 张蕊卿 孙寰宇

2020年开启了充满挑战的年代,世界政治波云诡谲,在这样的大背景下,中共中央、国务院在2020年6月1日正式推出《海南自由贸易港建设总体方案》(简称“总体方案”),以前所未有的创新力度启动战略布局,深化改革,扩大开放,令举世瞩目。突破性的税收优惠及税制创新是总体方案的亮点,本文通过对海南自由贸易港的税务政策的侧重介绍,管窥未来海南自贸港的税务蓝图,期待税务红利促进海南自贸港的蓬勃发展与腾飞。

一、海南自由贸易港建设已拉开序幕 

2017年10月18日,习近平总书记在十九大报告中提出赋予自由贸易试验区更大改革自主权,探索建设自由贸易港。之后从2018年4月11日中共中央及国务院发布《中共中央、国务院关于支持海南全面深化改革开放的指导意见》到2018年10月16日国务院批复同意设立中国(海南)自由贸易试验区(以下简称海南自贸试验区)并印发《中国(海南)自由贸易试验区总体方案》,后历经两年左右的前置试验后,海南全岛建设自由贸易试验区取得重要进展,自由贸易港建设也完成了从“逐步探索、稳步推进”到“推动建设”的转变,终于迎来了自贸港开局之年。2020年6月1日,中共中央、国务院印发了《海南自由贸易港建设总体方案》,正式开启了海南自由贸易港建设的序幕。

自由贸易港是目前全球开放水平最高的特殊经济功能区,具有“六大自由”的基本特征,包括贸易自由、投资自由、人员自由、资金自由、信息自由和运输自由的基本特征;同时,目前世界上主要的自由贸易港普遍采用特殊的税制安排来配合其自由开放的程度以吸引投资,发展经济,当前世界上比较著名的自由贸易港有香港、新加坡、迪拜等。

海南自由贸易港的建设已成为我国打造对外开放高地的重要举措,而其既具有国际竞争力又避免“避税天堂”的税制设计,必然成为海南吸引投资和高端人才,发展总部经济和离岸业务的重要保障。

二、税收优惠“礼包”力度空前

海南自由贸易港总体方案中明确提出,要依照“零关税、低税率、简税制、强法治、分阶段”的设计原则,逐步建立与高水平自由贸易港相适应的、具有国际竞争力的特殊税收制度。具体而言,总体方案中提出的税收政策措施将按照2025年前、2025年至2035年这两个时间段分别实施,以逐步建立有吸引力的税收优惠制度和体系。

总体方案作为一个概括性的指引,需要财政部、税务总局等相关部门通过具体的政策规定予以进一步的明确。目前针对2025年前的税收制度安排,已经公布的细则包括财政部、国家税务总局于2020年6月23日出台的《关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》(财税[2020]31号,简称“31号通知”);《关于海南自由贸易港高端紧缺人才个人所得税政策的通知》(财税[2020]32号,简称“32号通知”),以及财政部、海关总署和税务总局于2020年6月29日出台的《关于海南离岛旅客免税购物政策的公告》(财政部 海关总署 税务总局公告2020年第33号,简称“33号通知”)。上述规定分别就总体方案中关于企业所得税、个人所得税和离岛免税的政策做了进一步的细化,为具体实践提供了更加详尽的指南。

下文就总体方案和相关规定中的税收优惠政策分别进行介绍。

1. 企业所得税与个人所得税税收优惠

总体方案中关于企业所得税和个人所得税的税收优惠政策已经通过31号通知和32号通知予以正式落地实施,下表进行具体介绍和说明:

税种

税收优惠

说明

企业所得税

鼓励类产业优惠税率

对注册在海南自由贸易港并实质性运营的鼓励类产业企业,减按15%征收企业所得税。

鼓励类产业企业

以海南自由贸易港鼓励类产业目录中规定的产业项目为主营业务,且其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。

实质性运营

企业的实际管理机构设在海南自由贸易港,并对企业生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制。

总分支机构

Ÿ   对总机构设在海南自由贸易港的,仅就其设在海南自由贸易港的总机构和分支机构的所得,适用15%税率;

Ÿ   对总机构设在海南自由贸易港以外的企业,仅就其设在海南自由贸易港内的符合条件的分支机构的所得,适用15%税率。

海南自由贸易港鼓励类产业目录包括:

Ÿ   《产业结构调整指导目录(2019年版)》

Ÿ   《鼓励外商投资产业目录(2019年版)》

Ÿ   海南自由贸易港新增鼓励类产业目录(暂未发布)。

考虑到实践中同一企业可能同时从事多种业务,31号通知要求,企业取得上述三个目录中规定的产业项目的收入必须占企业收入总额60%以上,该企业才可以享受此项税收优惠。

境外直接投资所得免税

对在海南自由贸易港设立的旅游业、现代服务业、高新技术产业企业,其2025年前新增境外直接投资取得的所得,免征企业所得税。上述三个行业的界定按照海南自由贸易港鼓励类产业目录执行。

可以免税的境外所得

31号通知规定,新增境外直接投资所得应当符合以下条件,才可能免征企业所得税:

Ÿ   从境外新设分支机构取得的营业利润;或从持股比例超过20%(含)的境外子公司分回的,与新增境外直接投资相对应的股息所得。

Ÿ   被投资国(地区)的企业所得税法定税率不低于5%。

31号通知并未对“新设”和“新增”的概念予以明确,关于二者对应的起始时间是否指31号通知执行的起始时间2020年1月1日,未来在实践中有待进一步确认。

资本性支出折旧摊销优惠

31号通知明确,对在海南自由贸易港设立的企业,新购置(含自建、自行开发)固定资产或无形资产:

Ÿ   单位价值不超过500万元(含)的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧和摊销;

Ÿ   单位价值超过500万元的,可以缩短折旧、摊销年限或采取加速折旧、摊销的方法。

可享受优惠的固定资产是指除房屋、建筑物以外的固定资产。

个人所得税

针对特定人才的税收优惠

32号通知在总体方案的基础上,对个人所得税税收优惠的内容和具体执行方式做了进一步明确:

Ÿ   对在海南自由贸易港工作的高端人才和紧缺人才,其个人所得税实际税负超过15%的部分,予以免征。

Ÿ   享受税收优惠政策的所得包括:来源于海南自由贸易港的综合所得(包括工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费四项所得);经营所得;以及经海南省认定的人才补贴性所得。

Ÿ   纳税人在海南省办理个人所得税年度汇算清缴时享受上述优惠政策。

Ÿ   对享受上述优惠政策的高端人才和紧缺人才实行清单管理,由海南省商财政部、税务总局制定具体管理办法。

Ÿ   该优惠自2020年1月1日起执行至2024年12月31日。

32号通知主要落实了2020年至2024年的个人所得税优惠政策。未来针对总体方案中提出的2025-2035年间新的个税优惠政策,有关部门届时应会另外发布相关细则以落地执行。


2. 离岛免税政策

根据33号通知的规定,离岛免税政策是指对乘飞机、火车、轮船离岛(不包括离境)旅客实行限值、限量、限品种免进口税购物,在实施离岛免税政策的免税商店(以下称离岛免税店)内或经批准的网上销售窗口付款,在机场、火车站、港口码头指定区域提货离岛的税收优惠政策。离岛免税政策的适用税种包括关税、进口环节增值税和消费税,具体内容如下表所示:

执行期限

自2020年7月1日执行

旅客

年满16周岁,已购买离岛机票、火车票、船票,并持有效身份证件(国内旅客持居民身份证、港澳台旅客持旅行证件、国外旅客持护照),离开海南本岛但不离境的国内外旅客,包括海南省居民。

免税购物额度

10万元人民币,不限次数。

离岛免税店

具有实施离岛免税政策资格并实行特许经营的免税商店。目前包括:海口美兰机场免税店、海口日月广场免税店、琼海博鳌免税店、三亚海棠湾免税店。

免税商品及每次购买数量限制

以通知附件形式发布,超出免税限额、限量的部分,照章征收进境物品进口税。

处罚措施

对违反此公告规定倒卖、代购、走私免税商品的个人,依法依规纳入信用记录,三年内不得购买离岛免税商品;对于构成走私行为或者违反海关监管规定行为的,由海关依照有关规定予以处理,构成犯罪的,依法追究刑事责任。

对协助违反离岛免税政策、扰乱市场秩序的旅行社、运输企业等,给予行业性综合整治。

离岛免税店违反相关规定销售免税品,由海关依照有关法律、行政法规给予处理、处罚。

后续管理办法

离岛免税政策监管办法由海关总署另行公布。

离岛免税店销售的免税商品适用的增值税、消费税免税政策,相关管理办法由税务总局商财政部另行制定。

整体而言,离岛免税政策通过税收优惠来刺激消费,吸引旅客前往海南自贸港观光购物,进而带动当地旅游业、餐饮业等消费行业的发展,以期在南海之滨打造一个全岛购物天堂。从目前公开的信息来看,该免税政策的优惠幅度相当可观,市场反响也比较积极,随着疫情逐步受到控制,相信未来海南自由贸易港将会迎来一波旅游购物的热潮。

3. 关税与销售税税收优惠总体方案

总体方案中还对关税和增值税等其他税种的税收优惠政策提出了指引性的规定,其属于2025年前海南自由贸易港重点建设任务的内容,目前尚未出台具体细则,具体内容如下表:

税种

税收优惠

说明

关税

实行部分进口商品零关税政策。除法律法规和相关规定明确不予免税、国家规定禁止进口的商品外,对企业进口自用的生产设备,实行“零关税”负面清单管理;

对岛内进口用于交通运输、旅游业的船舶、航空器等营运用交通工具及游艇,实行“零关税”正面清单管理;

对岛内进口用于生产自用或以“两头在外”模式进行生产加工活动(或服务贸易过程中)所消耗的原辅料,实行“零关税”正面清单管理;

对岛内居民消费的进境商品,实行正面清单管理,允许岛内免税购买。

对实行“零关税”清单管理的货物及物品,免征进口关税、进口环节增值税和消费税。清单内容由有关部门根据海南实际需要和监管条件进行动态调整。

全岛封关运作前,对部分进口商品,免征进口关税、进口环节增值税和消费税。

增值税等其他税种

适时启动全岛封关运作,在全岛封关运作的同时,依法将现行增值税、消费税、车辆购置税、城市维护建设税及教育费附加等税费简并成单一的销售税,在货物和服务零售环节进行征收。

简并征收销售税后会造成海南岛内外税制差异,如何有效衔接(尤其是销售税与增值税的衔接),避免重复征税,未来尚待明确。


4. 2025-2035年将实施的税收改革措施

总体方案提出,2025年至2035年期间,海南自由贸易港将在第一阶段发展的基础上,进一步优化完善开放政策和相关制度安排,推进税收制度安排,具体内容包括:

  • 对注册在海南自由贸易港并实质性运营的企业(负面清单行业除外),减按15%征收企业所得税。
  • 对一个纳税年度内在海南自由贸易港累计居住满183天的个人,其取得来源于海南自由贸易港范围内的综合所得和经营所得,按照3%、10%、15%三档超额累进税率征收个人所得税。
  • 扩大海南地方税收管理权限。企业所得税、个人所得税作为中央与地方共享收入,销售税及其他国内税种收入作为地方收入。授权海南根据自由贸易港发展需要,自主减征、免征、缓征除具有生态补偿性质外的政府性基金,自主设立涉企行政事业性收费项目。

从上述第二阶段的税收改革措施可以看出,从企业所得税的角度,2025年前实行的是正面清单管理制度,只有正面清单上的企业才能够享受15%优惠税率;而2025年-2035年间将实行的是负面清单管理,除负面清单上的企业之外,其它企业均能享受优惠税率,因而整体扩大了受惠企业的范围。从个人所得税的角度,2025年前实行的是对高端人才和紧缺人才个人所得税实际税负超过15%的部分予以免征;而2025-2035年间是对所有符合居住时间要求的纳税人实行最高15%的三档超额累进税率。符合条件的纳税人有望将个人所得税实际税负降低至15%以下。相比于2025年前,优惠范围更广、优惠力度更大。此外,2025-2035年期间,除税收管理权限外,还将授权海南自主减征、免征、缓征政府性基金。整体而言,将扩大地方自主税收管理的范围,也将进一步增强海南自由贸易港的财力。

三、金杜观察

海南自由贸易港的建设,体现了中国政府深化改革,将对外开放向更高层次推进的坚定决心和魄力,与之配套的税收制度建设和政策架构将在全国范围内产生深远影响。 其中 31号通知和32号通知,有以下亮点尤其值得关注: 

1. 鼓励类产业企业所得税优惠税率

目前,除海南自贸港外,享受区域性企业所得税优惠政策的主要地区包括西部大开发地区、广东横琴新区、福建平潭综合实验区、深圳前海深港和上海自贸区临港新片区。与海南自贸港类似,在上述区域内,特定行业企业能够享受15%优惠税率。虽然税率的优惠幅度上没有差异,但在优惠范围、适用条件、执行期限等方面与海南自贸港存在差异。以西部地区为例,西部大开发对“实质性运营”没有明确规定,执行期限为2021年1月1日至2030年12月31日,对于鼓励类产业企业实行的正面清单管理,鼓励类产业的具体范围与海南日后可能也会有所差异。因此投资者在未来选择企业设立地时,应尽早了解各地方政策差异,综合评估各项因素,以选择最适合投资者的税收优惠地。

31号通知要求,企业的实际管理机构设在海南自由贸易港,并对企业生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制,才能享受税收优惠。现行的税收法规中,只有《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》(国税发[2009] 82号文)给出了关于判定税收居民纳税人的“实际管理机构”的标准。未来31号通知在具体执行时,关于实质性全面管理和控制的标准有待于实践中进一步明确。

2. 新增境外直接投资所得免税

按照总体方案和31号通知的规定,新增境外直接投资所得享受免税待遇,但两份文件中都未对“境外直接投资”的含义进行说明。目前境外直接投资由发改委、商务部和外管局这三个部门负责审批,上述部门过往也分别出台了《企业境外投资管理办法》(发改委令[2017]11号),《境外投资管理办法》(商务部令2014年第3号)和《境内机构境外直接投资外汇管理规定》(汇发[2009]30号),并在文件中对“境外投资”或“境外直接投资”的含义做了解释。目前尚不清楚总体方案与31号通知中提到的“境外直接投资”是否会直接适用现有政策文件中的定义,未来有待主管部门的明确。

值得注意的是,31号通知要求,被投资国(地区)的企业所得税法定税率,而非境外分支机构或分公司的实际税负不低于5%。这意味着,即使境外分支机构或子公司的实际税负为零,只要其所在国或地区的法定税率不低于5%,仍有机会享受海南自贸港的税收优惠。

3. 资本性支出折旧摊销优惠

目前,我国现行税法对单位价值超过500万元的固定资产适用加速折旧设置了前提条件,如固定资产的种类、用途以及行业有限制等,而31号通知的相关优惠适用于除房屋、建筑物以外全部固定资产,并且涵盖了无形资产,同时不再局限于制造业、信息传输等行业,整体上赋予了设立在海南自由贸易港的企业在折旧摊销方面更多的优惠。

4. 个人所得税优惠税率

目前,与海南自贸港推出的个税优惠政策有一定可比性的是粤港澳大湾区正在实施的优惠政策。相较而言,海南自贸港的优惠政策主要在以下各方面更具吸引力:

在适用群体方面,粤港澳大湾区的优惠政策只针对在大湾区工作的境外(含港澳台)高端人才和紧缺人才,而海南自贸港并未区分境内、外人才;另外,总体方案和32号通知目前对于申请税收优惠的纳税人的工作天数没有明确要求,有别于粤港澳大湾区内某些城市(广州、珠海等)的规定。

适用优惠的具体方式上,不同于粤港澳大湾区“先征后补”的操作流程(即纳税人先照常办理个税申报与年度汇算清缴,次年再对已纳税额超过应纳税所得额15%的部分单独申请个税补贴),32号通知规定,纳税人实际税负超过15%的部分予以免征,在办理个税年度汇算清缴时即可享受税收优惠。实践中,大湾区内某些城市对于申请个税补贴,有具体的期限要求。以东莞为例,对于2019年的所得,符合条件的纳税人要在完成年度汇算清缴后,于2020年7月1日至2020年8月31日间通过“自然人电子税务局”进行网上申请个税补贴,逾期系统将关闭申请提交功能。相较而言,海南自贸港只要求纳税人进行正常的年度汇算清缴即可获得税收优惠,省去了额外的步骤,也给纳税人提供了更多的便捷。


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