2021/08/17

OECD Pillar One and Pillar Two statement: The cost of reform

本文为关于OECD支柱一和支柱二方案前景展望KWM系列税讯中的第三篇。

作者:Justin Cherrington(香港/悉尼办公室),Jerome Tse(悉尼办公室)和Amanda Kazacos(悉尼办公室),并得到了KWM合伙人Tony Dong(北京办公室), Markus Hill(法兰克福办公室), Jun Kang(纽约办公室)和 Alberto Ruano (马德里办公室)的建议和帮助,在此一并致谢。

2021年7月1日,经济合作与发展组织(“OECD”)/二十国集团(“G20”)关于税基侵蚀和利润转移的包容性框架发表声明,同意支柱一和支柱二方案,并附有具体实施计划,该实施计划(连同剩余问题)将于2021年10月前最终定稿(“OECD声明”)。这标志着133个国家同意实施一项真正的跨国计划以在市场/用户地课税(“支柱一”),以及实施或接受其他国家实施全球最低税率(“支柱二”),并承诺在2022年前(自2023年起生效)实施此项税收改革。

本文重点介绍OECD声明对2020年10月支柱蓝图报告(参见金杜税讯)所作的广泛修改,并概述为实施支柱一和支柱二仍需明确的一些关键内容。

尽管133个国家所达成的共识值得称赞,但OECD声明对支柱蓝图报告所作的修改和让步也引出了共识代价是否过高的问题。此外,就明确支柱一和支柱二是否以及如何适用于各相关司法辖区,尚存在大量技术问题需要解决,因此现在为共识而欢呼还为时过早。

支柱一

支柱一(在服务提供地(“市场地”)向服务公司课税的方案)最重大的变化是从“数字服务税”转变为一项税基广泛的税制,以及对适用支柱一的全球实体在全球营业额门槛方面的显著提高。

具体而言,支柱一目前适用于所有跨国企业而不受行业限制(但不包括采掘业和受监管金融服务业)。但是,要使支柱一适用于某跨国实体,该实体的全球营业额必须超过200亿欧元(与最初的7.5亿欧元门槛相比有显著提高),且税前利润率/盈利能力必须超过10%。

这种偏离支柱一最初目标(即,针对经济数字化引起的税基侵蚀和利润转移)的情况,体现了达成支柱一共识的代价。全球营业额门槛的提高以及将支柱一适用于大多数行业,看起来是对G20主要国家(即,美国和英国)关于支柱一适用异议的妥协。美国最初主张取消行业豁免,将支柱一的适用限制在100家最大的跨国公司。但是,英国强烈支持行业豁免,特别是保留对受监管金融服务的排除,而保留对该行业的排除是获得英国支持的关键。最大限度地减少行业豁免并提高支柱一适用的全球营业额门槛,体现了支柱一从主要针对自动化数字服务业务的定向跨国课税,演变为针对最大型跨国企业的全面性课税,以获得G20集团国家的支持。

修订后的支柱一声明中的适用门槛和行业例外使得澳大利亚的跨国企业最初不受支柱一影响。但是,如果在未来几年(预计在支柱一实施后七年)重新修改全球营业额门槛,则支柱一可能会对澳大利亚的跨国企业(尤其是科技行业)产生影响。

推进实施支柱一的重要一步是围绕金额A(分配给市场地的剩余利润)的额度和与市场地的相关联结度达成共识。超过收入10%的利润属于“剩余利润”,其中20-30%将被分配给市场地。此外,只有当适用范围内的跨国实体在市场地取得至少100万欧元时(对于国内生产总值低于400亿欧元的司法辖区,所要求的联结度仅为250,000欧元),才会激活向市场地分配金额A。

尽管这是向前迈出的积极一步,但仍有一系列技术问题需要解决。举例来说,

  • 虽然收入来自“使用或消费商品或服务的终端市场地”,但许多商品和服务包含一系列投入,而这些投入本身就是其自身“终端市场地”内的产品,那么什么才是相关商品或服务?
  • 虽然美国主张保留关于金额A的安全港(即,对已有足够剩余利润的市场地的剩余利润设置上限),但尚未开展任何技术工作来设计该安全港并确定适当的上限水平,以及减少双重征税。
  • 支柱一需要有争议解决程序来确保不对金额A双重征税。但是,目前尚未考虑在没有相关体系来处理此类争议的发展中国家/地区,争议解决程序如何适用的问题。

支柱二

支柱二规则包括(就成员实体的低税收入)向母公司实体补征税款的某些国内规则(“所得纳入规则”),以及在低税收入不适用所得纳入规则的情况下不允许扣除或进行相应补税调整的规则(“低税支付规则”)。全球反税基侵蚀规则(GloBE规则)的最低税率为15%。此外,如果支付款项在接受款项的管辖区所适用的税率低于最低税率,则将适用“应予征税规则”,最低税率为7.5%至9%。

OECD声明规定,全球反税基侵蚀规则(GloBE)无需被强制采用,但在采用时,必须符合GloBE规则项下的结果。此外,包容性框架成员应接受其他司法辖区对GloBE规则的适用,无论其自身是否实施该规则。这种对支柱二的非强制性做法,似乎是为确保美国同意支柱二,通过允许美国保留其在国内实施的全球无形低税收入(GILTI)规则以及税基侵蚀与反滥用税(BEAT)措施而做出的让步。

门槛标准将为达到7.5亿欧元门槛的跨国企业(所得纳入规则可适用于总部位于该司法辖区的任何跨国企业,无论是否达到该门槛金额)。

OECD声明本身强调了可行的支柱二的早期发展阶段,表现出成员对强有力的全球最低税率的“雄心”。但是并没有关于适用拟议规则的实践指南。例如,OECD声明确认,GloBE规则使用“涵盖税款的通用定义和参照财务会计所得确定的税基”,以确保一致性。但是,没有解释如何确定调整,如何管理时间差异,以及在考虑支柱二的适用时是否将税收投入(即,税收损失)纳入考虑。毫无疑问,实施支柱二的合规成本将是巨大的。包容性框架成员需要仔细考虑如何最好地减轻受支柱二约束的跨国企业的负担。我们鼓励税务、会计和行业更广泛的参与。尤其应探讨是否可以使用或修改现有的全球披露内容,例如国别报告或经审计的法定账目,以满足支柱二的要求。

现在怎么办?

OECD/G20关于BEPS的包容性框架包括139个成员。虽然一些成员(包括爱尔兰、匈牙利、肯尼亚等)未参与OECD声明,但这已是OECD倡议所达成的最大共识。然而,如果没有所有国家的同意,这两大支柱实际上仍将难以实施。例如,如果爱尔兰不改变其立场,那么在欧盟内部实施支柱计划是否会遇到法律或实践困难?

从2014/2015年OECD BEPS项目(依靠有限的双边协议和实施单边税收制度),到真正跨国税务合作的第一步,OECD声明标志着国际税收的一项重要转变。然而,这一共识是以修改支柱一和支柱二方案为代价,以确保美国和英国的配合而达成的。因此必然会引出一个问题,即,是否值得为这一共识做出让步?此外,尽管OECD声明是向前迈出的一步,但在围绕支柱一和支柱二是否以及如何适用于各相关司法辖区的技术问题得到解决之前,尚无法真正评估其是否成功。

关于支柱一和支柱二方案的更多详细信息,欢迎您直接与我们联系。

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