解决海关商品归类争议的实践与探索：归类的依据和参考

在上述案例中，A公司归类的依据包括了出口商提供的税号、出口国的商品归类裁定以及海关现场通关人员的意见。但最终仍然被认定为申报不实。在归类过程中，哪些是可以作为归类法律依据，哪些只具有参考作用？如果这些依据错误，企业将承担哪些法律责任？本文将进行解答。

1. 《中华人民共和国进出口税则》、《进出口税则商品及品目注释》、《中华人民共和国进出口税则本国子目注释》

《海关进出口货物商品归类管理规定》（海关总署令第252号）第二条第一款的规定，《中华人民共和国进出口税则》、《进出口税则商品及品目注释》、《中华人民共和国进出口税则本国子目注释》（以下分别简称“《税则》”、“《注释》”、“《本国子目注释》”）是海关商品归类的法律依据。纳税义务人应当按照《税则》规定的目录条文和归类总规则、类注、章注、子目注释以及其他归类注释，对其申报的进出口货物进行商品归类，并归入相应的税则号列；海关应当依法审核确定该货物的商品归类。[1]《税则》逐年更新发布[2]；我国的《注释》是以世界海关组织（WCO）的《商品名称及编码协调制度注释》为基础制定的，当WCO对《商品名称及编码协调制度注释》进行修订后，通常海关总署会对应更新《注释》[3]；《本国子目注释》由国务院关税税则委员会调整，由海关执行。

2. 商品归类决定

商品归类决定是商品归类的依据。海关总署依据有关法律、行政法规规定，对进出口货物作出具有普遍约束力的商品归类决定，并以海关总署公告的形式对外公布。一部分商品归类决定是WCO协调制度委员会的部分商品归类意见转化而来。商品归类决定具有法律上的约束力，进出口相同货物，应当适用相同的商品归类决定。商品归类决定自发布之日或者规定之日起实施，对已经发生的进出口活动无溯及力。

海关总署发现商品归类决定存在错误的，应当及时予以撤销并对外公布。虽然法律没有明文规定，我们认为经海关总署撤销的商品归类决定，应自公布之日起生效，且对已经发生的进出口活动无溯及力。因此在商品归类决定撤销前，企业依据商品归类决定的申报行为，不应当认定为申报不实，少缴税款的情形下也不应当予以补税。

3. 商品归类行政裁定

海关行政裁定是海关在货物实际进出口前，应对外贸易经营者的申请，依据有关海关法律、行政法规和规章，对与实际进出口活动有关的海关事务作出的具有普遍约束力的决定。行政裁定由海关总署或总署授权机构作出，由海关总署统一以海关公告的形式对外公布。行政裁定具有海关规章的同等效力。海关作出的行政裁定自公布之日起在中华人民共和国关境内统一适用，进口或者出口相同情形的货物，应当适用相同的行政裁定。对于裁定生效前已经办理完毕裁定事项有关手续的进出口货物，不适用该裁定。

对于原行政裁定错误等原因，海关撤销行政裁定的，应当书面通知原申请人，并对外公布。撤销行政裁定的决定，自公布之日起生效。经海关总署撤销的行政裁定对已经发生的进出口活动无溯及力。

对于申请人依据错误的行政裁定的归类申报，如果该错误是由于申请人的原因（例如申请文件不准确、不全面），则可能会被认定为申报不实进行行政处罚，少缴税款的情况下可能被要求补缴税款。如果不是申请人的原因导致原行政裁定错误的，则不应当认定为申报不实，按照新的归类认定少缴税款的情况下也不应当予以补税。

除申请人以外企业依据错误的行政裁定的归类申报，也不应当认定为申报不实，不应当予以补税。

海关总署公布的商品归类行政裁定数量上仅约20样商品，相对归类决定、海关预裁定而言较少。

4. 商品归类预裁定

《海关预裁定管理暂行办法》（海关总署第236号令）规定在货物实际进出口前，海关应申请人的申请，对其与实际进出口活动有关的海关事务作出预裁定。其中包括对进出口货物的商品归类预裁定。预裁定决定对于其生效前已经实际进出口的货物没有溯及力。

海关预裁定与海关行政裁定都是由企业申请，但海关预裁定仅有3年有效期，且只有申请人在预裁定决定有效期内进出口与预裁定决定列明情形相同的货物，应当按照预裁定决定申报，海关予以认可。因此，对于非申请人来说，归类预裁定不是归类的法定依据。但非申请人的进出口企业，所进出口的货物与预裁定针对的货物相同的情况下，预裁定结论对该企业也具有很强的参考性。

对于申请人提供的材料不真实、不准确、不完整，预裁定决定错误等情形，海关可以撤销预裁定决定。《海关预裁定管理暂行办法》规定了如果因为申请人提供的材料不真实、不准确、不完整导致撤销决定的，经撤销的预裁定决定自始无效。因此，该情形下导致少缴税款的，则应当予以补缴。对于是否予以行政处罚，则需要根据具体实际进行判断。如果是其他原因导致预裁定被撤销的，则该决定自作出之日起生效。被撤销前的申报行为，不应当认定为申报不实，即使少缴税款的，也不应当予以补缴。

5. 海关归类专业认定、归类问答，以及归类审核意见

企业在货物进口过程中，如果企业和海关发生归类争议的，可以提请海关归类职能部门的专家出具归类专业认定或者归类问答。此外，海关在日常执法中对归类的出具审核意见，包括查验、稽查核对归类，补充申报归类事项或修改报关单归类，甚至给出归类指导意见的。这些意见可能使得相对人产生某种信赖利益，进而依据该归类审核意见进行后续申报。我们理解，海关专业认定、归类问答以及归类审核意见可以作为企业归类申报的重要参考。

我们认为，对于当事人而言即使事后发现上述意见为错误的，也不能认定为申报不实行为而进行行政处罚。但是如果造成漏缴税款的，实践中较大可能会被海关要求补缴税款。对于非当事人，一方面上述意见无法查阅，另一方面，对于进口相同货物的，具有一定的参考作用。

6. 国家标准、行业标准

《海关进出口货物商品归类管理规定》（海关总署令第252号）第二条第一款规定，国家标准、行业标准等可以作为商品归类的参考。实践中，适用国家标准、行业标准的情形通常是，《税则》、《注释》、《本国子目注释》中对某名词并无定义或解释，此时，可以参考国家标准、行业标准来确定该名词的含义，从而进行归类。若国家标准、行业标准与《税则》、《注释》、《本国子目注释》中的明确表述发生冲突，原则上应该以后者为准。比如，《食品安全国家标准 蜂蜜》（GB 14963-2011）中对“蜂蜜”的定义为“蜜蜂采集植物的花蜜、分泌物或蜜露，与自身分泌物混合后，经充分酿造而成的天然甜物质”，而在税号0409“天然蜂蜜”的注释中“本品目包括蜜蜂或其他昆虫所产的蜂蜜……”，应当以注释为准。因此，蜜蚁等其他昆虫所产的蜂蜜归入品目0409[4]。若企业在归类时，按照《食品安全国家标准 蜂蜜》中的定义，认为税号04090000不含“蜜蚁蜂蜜”，而将其归入其他税号，则将被认为是归类错误。

7. 归类先例辅助查询系统

为给企业申报进出口商品编码提供参考，海关总署开发了“归类先例辅助查询系统”[5]，在电子口岸预录入系统（QP）中增加了“归类先例查询功能”。企业在向海关申报进出口货物时，可以通过该功能选取与本企业进出口商品相同的归类先例数据进行归类申报。归类先例辅助查询系统的数据来源多样（1）税则或注释列明、（2）归类决定、（3）行政裁定、（4）预裁定、（5）归类指导意见、（6）其他重点商品数据库。我们认为这些数据来源不因进入归类先例辅助查询系统的数据库而增加其法律效力。即它们将保持原来的效力。对于重点商品数据库的归类先例，因其未经过法定的归类程序作出，虽然具有专业性，但不具有法定性。如果企业根据先例数据库中的这些归类数据进行申报，被海关确认申报错误的，则应当承担申报错误的法律责任，将被行政处罚。

8. 世界海关组织的注释、归类意见等

世界海关组织（World Customs Organization，以下简称“WCO”）会通过一定程序通过注释、归类意见。WCO注释将通过《注释》，WCO归类意见将通过归类决定并转化为国内法。但在此之前，WCO的注释、归类意见在国内并无约束力。

依据WCO归类意见进行申报，被海关确认申报错误的，则可主张货物的商品归类难度较大，违法情节显著轻微，主张不予行政处罚。但如果漏缴税款的话，无法免除补缴税款的责任。

9. 其他国家或地区的归类意见或归类决定

虽然世界上200多个国家的进出口税则采用世界海关组织《商品名称及编码协调制度》，但各国对商品归类仍会存在不同观点。其他国家或地区的归类意见或归类决定对中国海关并无约束力。

我们将海关商品归类的依据和参考整理如下：