从典型案例思考海关主动披露新公告的适用（下）

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《关于处理主动披露违规行为有关事项的公告》（海关总署公告2023年第127号，以下简称“127号公告”或“新规”）于2023年10月发布。我们的文章《更广、更宽、更明确——海关主动披露新规解读》对此进行了解读。但为了更好地对新规的操作进行说明，我们结合我们协助企业处理相关案件的实践，通过具体的案例[1]，在本系列文章中与读者静窗闻细韵，一起探讨品味主动披露操作中的细节，希望能给读者以有益的启发。

前文《从典型案例思考海关主动披露新公告的适用（上）》中，我们已经就“主动披露的适用范围”、“新旧公告的衔接”、“主动披露中‘首次’的认定”、“加工贸易擅自外发加工与内销”、“海关监管货物不明短少”等相关案例进行了辨析，本文将与读者分享我们对其他类型案例的解读。

案例6：同一违反海关规定行为的认定

2023年10月13日，公司F向海关提交《主动披露报告表》，披露其于2023年10月10日以税号64031900申报进口防护靴，存在税则号列申报错误情况，实际应归入64034000。由于申报不实少缴税款70万元。海关于2022年10月15日依法受理，并于2023年11月2日依据127号公告的规定作出不予行政处罚的决定。

2023年11月5日，公司F再次向海关提交《主动披露报告表》，披露其于2023年10月15日申报进口防护服税号申报错误。由于申报不实少缴税款10万元。那对于2023年10月13日公司F的主动披露，是否适用127号公告不予处罚？

分析：

127号公告第四条第一款规定，“进出口企业、单位对同一违反海关规定行为（指性质相同且违反同一法律条文同一款项规定的行为）一年内（连续12个月）第二次及以上向海关主动披露的，不予适用本公告有关规定。”

案例6中第一次主动披露（防护靴税号申报错误）与第二次主动披露（防护服税号错误），属于“违反同一法律条文同一款项规定”且时间上在连续12个月内，如按上述规定，则第二次主动披露可能不适用127号公告。

但是，我们也注意到上述规定并未明确同一违规行为是否需要针对同一种商品，如第二次披露的违规行为针对的是不同商品是否即不属于同一违规行为。我们理解此处仍有解释的空间。实际上，“海关发布”公众号曾就第54号公告中“主动披露新规中的‘同一涉税违规行为’如何理解？”作出解释：本次主动披露和前次主动披露虽然是针对同一类违规情况，但并不针对同一种商品，对于这种情形下的第二次，依旧可以因主动披露而不予处罚。[2]

案例7：涉及特许权使用费的主动披露

2023年10月11日，公司G向海关提交《主动披露报告表》，披露其于2023年9月30日对外支付一笔非贸付汇，涉及基于《商标许可协议》的约定，向境外支付进口采暖炉（报关单a）相关的商标特许权使用费未向海关申报，少缴税款110万元。海关于2023年10月11日依法受理，并于2023年10月18日依据129号公告的规定作出不予行政处罚的决定。

2023年10月19日，公司G再次向海关提交《主动披露报告表》，披露其于2023年10月10日对外支付一笔非贸付汇，涉及基于《专利专有技术许可协议》的约定，向境外支付与进口采暖炉（报关单A）相关的特许权使用费，未向海关申报，少缴税款120万元。

2023年11月16日，公司G又向海关提交《主动披露报告表》，披露其于2023年10月20日对外支付一笔非贸付汇，涉及基于《商标许可协议》的约定，向境外支付进口采暖炉（报关单b,2023年10月进口申报）相关的商标特许权使用费未向海关申报，少缴税款50万元。那么对于

（1）对于2023年10月19日公司G的申请，能否适用127号公告？

（2）对于2023年11月16日公司G的申请，能否适用127号公告？

分析：

第127号公告第四条第二款规定，“涉及权利人对被授权人基于同一货物进行的一次或多次权利许可，进出口企业、单位再次向海关主动披露的，不予适用本公告有关规定”。

2023年10月11日和2023年10月19日公司G均针对报关单a下进口的采暖炉向海关主动披露，区别为第一次针对商标权利许可，第二次针对专利专有技术权利许可，属于被授权人基于同一货物的多次权利许可主动披露，根据上述规定不适用127号公告。

而2023年11月16日公司G虽然也是基于商标权利许可主动披露，但是针对的是报关单b下进口的货物，与2023年10月11日主动披露的不属于“同一货物”，因此仍可适用127号公告。

案例8：主动披露的时限

2023年10月13日，公司H向海关提交《主动披露报告表》，披露其于2021年7月10日以税号64031900申报进口防护靴，存在税则号列申报错误情况，实际应归入64034000。由于申报不实少缴税款70万元。本案能否适用127号公告不予处罚？公司H是否有必要进行主动披露？

分析：

127号公告将自涉税违规行为发生之日起六个月后“一年以内”向海关主动披露的时限要求放宽至“两年以内”，与《行政处罚法》追溯时效一般规定保持一致。本案中2021年7月10日与2023年10月13日的时间间隔大于2年，小于3年。

根据《行政处罚法》第三十六条和《海关办理行政处罚案件程序规定》第六十条有关规定，违法行为在二年内未被发现的，不再给予行政处罚；涉及公民生命健康安全、金融安全且有危害后果的，上述期限延长至五年。法律另有规定的除外。该期限，从违法行为发生之日起计算；违法行为有连续或者继续状态的，从行为终了之日起计算。案例8中，公司H的违规行为发生在2021年7月10日，距其主动披露之日已经超过2年，且该违规行为不属于涉及公民生命健康安全、金融安全且有危害后果的，因此即使不作主动披露，该违规行为也因超过行政处罚的追溯期限而不予行政处罚。

此外，虽然127号公告虽然规定了涉税违规行为的期限为2年，但是《稽查条例》及其实施办法并没有限制对于超过2年期限的行为进行主动披露的。

同时，《进出口关税条例》第五十一条和《海关进出口货物征税管理办法》第六十九规定，“进出口货物放行后，海关发现少征或者漏征税款的，应当自缴纳税款或者货物放行之日起1年内，向纳税义务人补征税款。但因纳税义务人违反规定造成少征或者漏征税款的，海关可以自缴纳税款或者货物放行之日起3年内追征税款，并从缴纳税款或者货物放行之日起按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。”案例8中，公司H的违规行为导致其少缴税款，且该行为距其主动披露之日尚未超过3年，海关仍有权追征税款和滞纳金。而根据127号公告第二条，“进出口企业、单位主动向海关书面报告其涉税违规行为并及时改正，经海关认定为主动披露的，进出口企业、单位可依法向海关申请减免税款滞纳金；符合规定的，海关予以减免”。因此，从减免税款滞纳金的角度，公司H仍有必要主动披露该违规行为。虽然本案不适用127号公告，但可以适用稽查条例》及其实施办法中有关主动披露的有关规定。

案例9：连续申报行为的认定

2023年10月13日，公司I向海关提交《主动披露报告表》，披露其于2021年11月10日至2023年10月，以税号64031900申报进口防护靴，存在税则号列申报错误情况，实际应归入64034000。

其中2023年4月13日至10月少缴税款50万元，2021年11月至2023年4月由于申报不实少缴税款170万元。海关于2022年10月13日依法受理。本案能否认定为连续行为并适用127号公告不予处罚？

分析：

127号公告第一条规定，进出口企业、单位主动披露违反海关规定的行为，有下列情形之一的，不予行政处罚：

（一）自涉税违规行为发生之日起六个月以内向海关主动披露的。

（二）自涉税违规行为发生之日起超过六个月但在两年以内向海关主动披露，漏缴、少缴税款占应缴纳税款比例30%以下的，或者漏缴、少缴税款在人民币100万元以下的。

本案中公司I的上述违规行为均涉及少缴税款，属于涉税违规行为，其中发生于2023年4月至2023年10月期间的，符合127号公告第一条第（一）项“自涉税违规行为发生之日起六个月以内向海关主动披露的”，应当不予行政处罚。

而发生于2021年11月至2023年4月期间的，漏缴税款总金额将超出人民币100万元，金额不符合127号公告第一条第（二）项的规定而可能行政处罚。

那能否认定为上述申报行为有连续状态，进而基于违法行为有连续状态的，从行为终了之日起计算，即本案认定终了之日为2023年10月。根据《行政处罚法》和国务院法制办公室对湖北省人民政府法制办公室关于如何确认违法行为连续或继续状态的请示的复函（国法函［2005］442号）的规定，违法行为的连续状态，是指基于同一个违法故意，连续实施数个独立的行政违法行为，并触犯同一个行政处罚规定的情形。本案中，数个独立的行为性质相同，均为税号申报不实影响海关税款征收，且触犯了同一款项法律规定，且两个行为间隔不超过6个月。距主动披露日不超过6个月，可不予处罚。也有观点认为连续状态的认定是

用来判断行政处罚追诉期限的，不适用于主动披露对应违法行为的时间判定。

实践中，海关一般不会认定为上述行为具有连续状态，而是以各行为申报之日作为违法之日。因此本案2021年11月至2023年4月期间的申报不实行为因为税款金额超过100万元，不符合127号公告不予处罚的规定将被处罚。

案例10：违规行为发生之日的认定

2023年10月11日，公司J向海关提交《主动披露报告表》，披露其2022年9月至今燃油附加费没有向海关申报，分别于2023年5月和2023年9月支付两笔。

2023年5月支付的对应的是2022年9月至2023年3月期间进口货物，漏缴税款120万元。2023年9月支付的对应的是2023年4月至2023年9月期间进口货物，漏缴税款200万元。本案是否适用127号公告？

分析：

127号公告第一条下不予行政处罚的情形中多个均与违规行为发生之日挂钩，如（一）自涉税违规行为发生之日起六个月以内向海关主动披露的。

（二）自涉税违规行为发生之日起超过六个月但在两年以内向海关主动披露，漏缴、少缴税款占应缴纳税款比例30%以下的，或者漏缴、少缴税款在人民币100万元以下的。

对于本案，违规行为发生之日是以相关进口货物申报之日，还是以燃油附加费确定之日，或者是实际支付之日，在实践和理论界都有争议。我们认为，根据《进出口关税条例》和《海关进出口货物征税管理办法》（海关总署第124号令）的有关规定，对于燃油附加费应当以货物申报之日作为发生之日。本案违规行为是燃油附加费未申报，违规行为发生之日即应当申报燃油附加费之日，即相关进口货物申报之日。具体而言，2023年9月支付的燃油附加费，所对应的“违规行为发生之日”是2023年4月至2023年9月期间。该“违规行为发生之日”距离披露日在6个月以内，根据127号公告第一条第（一）款，应作不予处罚处理。

而2023年5月支付的燃油附加费，虽然支付之日距离主动披露日不超过6个月，但其所对应的“违规行为发生之日”是2022年9月至2023年3月期间，该“违规行为发生之日”距离披露日在6个月以上，税款金额已经超过了100万元人民币，因此无法适用127号公告第一条第（二）款不予处罚的规定。

总结

以上是我们通过案例对127号文的解读。我们认为，总体而言，127号公告相较于此前的主动披露规定，适用范围更广、适用时限更宽、具体要求也更明确，体现了海关为企业纾困、优化营商环境的决心和实际行动。尽管如此，具体到实践应用中，实际情形往往更为复杂，能否适用127号公告主动披露仍将成为企业在今后一段时间内需要思考的课题。我们希望上述案例能使相关企业有所启发，有助于企业更好地理解和应用主动披露制度。

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